19.08.2019

Признание НДС в составе расходов при остутствие счета фактуры

Вопрос:

Подскажите, пожалуйста, если поставщик подал в суд на нашу организацию: мы не признавали выполненные работы. Суд решил, что работы были выполнены в полном объеме и мы обязаны перечислить денежные средства поставщику. На основании судебного решения в бухгалтерском учете данные суммы были учтены в расходах, как в этом случае учесть НДС, если поставщик не выставляет нам счета-фактуры, расходы мы признаем на основании судебного решения. Можно ли НДС списать на расходы в налоговом учете и учесть в декларации по налогу на прибыль? На какой счет бухгалтерского учета его списывать, на тот же на который отнесены расходы или на 91?

Ответ:

НДС, не принимаемый к вычету в связи с отсутствием счета-фактуры, не признается в составе расходов, уменьшающий налог на прибыль. В бухгалтерском учете такой НДС рекомендуем относить в состав прочих расходов.

Обоснование:

Непосредственно гл.21 НК РФ не регулируется вопрос о порядке исчисления НДС в ситуации, когда заказчик отказывается принимать работы. В данном случае многое зависит от условий договора, конкретных обстоятельств дела и содержания судебного акта.

Для общего случая с нашей стороны отметим следующее.

Объектом налогообложения по НДС, является, в частности, реализация работ на территории РФ (пп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

Моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) работ или день их оплаты (частичной оплаты) (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Для случая, когда заказчик не признает выполнение работ, гл.21 НК РФ не содержит никаких особенностей определения налоговой базы.

Согласно п.1 ст.720 ГК РФ заказчик обязан в сроки и в порядке, которые предусмотрены договором подряда, с участием подрядчика осмотреть и принять выполненную работу (ее результат), а при обнаружении отступлений от договора, ухудшающих результат работы, или иных недостатков в работе немедленно заявить об этом подрядчику.

В соответствии с п. 4 ст. 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком по договору строительного подряда оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной. Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными.

В нескольких Письмах Минфин указывал: если заказчик не подписал акт сдачи-приемки работ, но при этом имеется решение суда, из которого следует, что подрядчик исполнил взятые на себя обязательства, днем выполнения работ для целей исчисления НДС следует считать дату вступления в законную силу решения суда (Письма от 18.05.2015 N 03-07-РЗ/28436, от 02.02.2015 N 03-07-10/3962, от 31.12.2014 N 03-03-06/1/68990). Отсюда следует, что на дату вступления решения суда в силу подрядчик должен был выставить счет-фактуру.

Однако принимая во внимание имеющуюся судебную практику, нужно также учитывать конкретные мотивы отказа от подписания акта. В частности, данный подход, на наш взгляд, может применяться, если заказчик мотивированно отказался от подписания акта. В этом случае подрядчик вправе не включать стоимость спорных работ в базу по НДС, пока суд не подтвердит обоснованность его претензий к заказчику (Постановление ФАС СЗО от 30.01.2014 N Ф07-10483/2013). Если же заказчик уклонялся от подписания акта приемки работ и не направлял мотивированный отказ, подрядчик составляет акт в одностороннем порядке и эта дата должна считаться датой отгрузки (днем выполнения работ) для целей НДС, на которую исчисляется налог (Постановления АС ЗСО от 04.08.2017 N Ф04-2954/2017, от 12.08.2014 N А81-4271/2013; 9 ААС от 22.07.2016 N 09АП-29376/2016, от 17.02.2016 N 09АП-352/2016). При этом следует иметь в виду, что наличие отдельных недостатков в результатах выполненных работ позволяет требовать их устранения, но не дает права отказаться от их приема и оплаты (п.6 ст. 753 ГК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 27.03.2012 N 12888/11 по делу N А56-30275/2010). При этом обязанность доказать наличие недостатков возложена на заказчика работ (Постановление АС ДВО от 20.02.2017 N Ф03-6636/2016 по делу N А51-12006/2016).

С учетом сказанного, считаем, что в данном случае, исходя из конкретных обстоятельств дела, может быть два варианта выставления счета-фактуры:

1) Подрядчик выставляет счет-фактуру на дату одностороннего подписания акта, считая ее днем выполнения работ (если отказ заказчика подписывать акт не был мотивированным);

2) Подрядчик выставляет счет-фактуру на дату вступления в силу решения суда (если отказ заказчика подписывать акт был мотивирован).

При любом подходе заказчик имеет право принять НДС к вычету только на основании счета-фактуры подрядчика. К сожалению, без счета-фактуры воспользоваться вычетом нельзя (п.п. 1, 2 ст.169, п.1 ст.172 НК РФ), даже если отсутствие счета-фактуры связано с судебным разбирательством. На это обратил внимание и Минфин в Письме от 18.08.2017 N 03-07-11/53086: принятие к вычету сумм НДС заказчиком в отношении работ, признанных выполненными по решению суда, без наличия счетов-фактур, выставленных подрядчиком, Налоговым кодексом не предусмотрено.

В данной ситуации можно попытаться повлиять на подрядчика, направив ему письмо-претензию с просьбой оформить счет-фактуру в соответствии с требованиями законодательства. При этом следует особо подчеркнуть, что признание работ выполненными по решению суда не освобождает подрядчика от возложенных на него Налоговым кодексом обязанностей по выставлению счетов-фактур (можно сослаться на п.3 ст.168, пп.1 п.3 ст.169 НК РФ и указанные выше Письма Минфина от 18.05.2015 N 03-07-РЗ/28436, от 02.02.2015 N 03-07-10/3962, от 31.12.2014 N 03-03-06/1/68990). В случае спора с подрядчиком за восстановлением нарушенных прав можно попробовать обратиться в суд. Имеются судебные решения, в которых суды обязывают продавцов (исполнителей, подрядчиков) выставлять счета-фактуры (Постановления Президиума ВАС РФ от 30.03.2004 N 101/04, АС ЗСО от 20.06.2017 по делу N А67-8181/2016, АС МО от 29.05.2017 N Ф05-5671/2017 по делу N А40-166033/2016 и от 13.08.2014 N Ф05-8652/2014 по делу N А40-166174/13-106-1120). При оценке перспектив подобного судебного разбирательства следует учитывать и условия договора - желательно, чтобы обязанность по выставлению счетов-фактур была дополнительно закреплена непосредственно в договоре, поскольку некоторые суды считают, что делать это "по умолчанию" продавец не должен (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.10.2017 N Ф05-15674/2017).

Что касается налогового учета, то если добиться от подрядчика выставления счета-фактуры так и не удастся, принимать НДС в состав налогоуменьшающих расходов не следует, поскольку в п.1 ст.170 НК РФ прямо установлено, что суммы НДС не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2 и 2.1 названной статьи (а эти нормы в данном случае не подходят) (по смыслу см. также Письма Минфина России от 13.08.2018 N 03-07-11/57127, от 24.01.2017 N 03-07-11/3094).

Для целей бухгалтерского учета специальных правил отражения в расходах невозмещаемого НДС не установлено. При этом в п.п.2 и 2.1 ст.170 НК РФ приводятся случаи, когда НДС учитывается в стоимости товаров (работ, услуг). Поскольку рассмотренная ситуация под эти случаи не подпадает, учитывать невозмещаемый НДС в стоимости работ оснований нет. Полагаем, что наиболее обоснованно отразить сумму не принимаемого к вычету НДС в составе прочих расходов на счете 91 "Прочие доходы и расходы".